1. 검토 배경: 임대료 시가는 순서에 따라 정해집니다
법인이 특수관계인에게 건물을 낮은 임대료로 빌려주면 부당행위계산 부인 여부가 쟁점이 됩니다. 이때 자주 혼동되는 것이 시가를 정하는 순서입니다. 같은 건물의 제3자 임대 사례가 있는데도 곧바로 감정평가를 받는 경우가 있고, 조건이 다른 제3자 임대료를 그대로 시가로 쓰는 경우도 있습니다. 두 방식은 같은 거래에서도 익금산입액을 다르게 만들 수 있습니다.
이 글의 판단 질문은 하나입니다. 동일 건물의 제3자 임대 사례가 시행령 제89조제1항의 거래가격으로 인정되면 감정가액은 어떻게 되는지, 인정되지 않으면 제89조제2항 제1호의 감정가액이 어떤 순서로 적용되는지를 다룹니다.
기준 사례는 임대인 법인 A가 특수관계인 B에게 건물을 임대하는 경우입니다. 시행령 제88조제1항제6호는 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 임대료로 제공한 경우를 부당행위 유형으로 둡니다 [1]. 임차 법인이 시가보다 높은 임차료를 지급하는 제7호는 마지막에 짧게 대조합니다. 금전 대여·차용 이자율, 주식·가상자산, 자본거래, 소득처분과 개인 측 세금은 다루지 않습니다. 보증금 환산율과 정기예금이자율이 자료에 없으므로 제89조제4항 산식도 계산하지 않습니다.
아래 사례는 모두 가상 사례입니다. 보증금 조건은 같다고 두고, 금액은 연 임대료 기준이며 단위는 만원입니다. 법령 문언은 시행 2026. 2. 27. 원문이며, 조문의 적용 의견은 작성자의 분석으로 구분해 표시합니다.
2. 원문 근거: 문턱 기준과 시가 판정의 순서
먼저 조정 대상이 되는 문턱입니다. 제88조제2항은 제1항을 행위 당시를 기준으로 당해 법인과 특수관계인 간의 거래에 적용한다고 정합니다. 제3항은 제6호·제7호에서 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5 이상인 경우에 한하여 적용한다고 정합니다 [1]. 두 기준은 택일 관계이므로 하나만 충족하면 됩니다. 3억원과 5%는 시가 60억원에서 같아지며, 시가가 60억원 미만이면 5%에 해당하는 금액이 더 작아 5%가 먼저 문턱이 됩니다. 시가가 60억원을 넘으면 3억원이 먼저 문턱이 됩니다.
다음으로 시가입니다. 제89조제1항은 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격, 또는 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있으면 그 가격에 따른다고 정합니다 [2]. 제2항은 "시가가 불분명한 경우"에 각 호를 차례로 적용하도록 하며, 제1호는 감정평가법인등이 감정한 가액이 있으면 그 가액을, 감정한 가액이 둘 이상이면 평균액을 쓰도록 합니다 [2]. 제2호는 상속세 및 증여세법의 평가 규정을 준용하는 방식으로 제1호 다음 순서에 놓입니다. 이 글은 제2호의 세부 평가 방법을 분석하지 않습니다. 제4항은 자산(금전 제외)을 제공할 때 제1항과 제2항을 적용할 수 없는 경우의 별도 산식이며, 후순위 규정으로만 취급합니다 [2].
여기서 작성자의 해석입니다. 제2항은 시가가 불분명한 경우에 적용되는 규정이므로, 제1항 가격이 인정되면 시가가 불분명하다고 볼 수 없어 제2항 제1호에 이를 필요가 없습니다. 따라서 제1항 가격이 인정되는 사실관계에서 감정가액이 별도로 존재하고 제1항 가격과 다르더라도, 감정가액이 제1항 가격을 대체하지 않는다고 봅니다. 감정가액은 제1항 가격이 없거나 유사한 상황이라고 보기 어려운 경우의 다음 단계입니다. 원문은 임대차 사례를 직접 예시하지 않으므로 이 연결은 문언의 순서를 임대차에 적용한 분석입니다.
마지막으로 효과입니다. 제5항은 부당행위계산에 해당하면 법 제52조제1항에 따라 제1항부터 제4항의 시가와의 차액 등을 익금에 산입하도록 합니다 [2]. 시가를 어느 단계에서 정했는지가 익금산입액의 출발점이 됩니다.
3. 사례 1·2: 시가 판정 단계에 따라 차액이 달라집니다
사례 1 (제1항 가격이 인정되는 경우). A는 같은 건물의 다른 호실을 특수관계 없는 임차인에게 연 12,000만원에 임대하고 있습니다. 면적·층·기간·시점·보증금이 비슷해 유사한 상황이라고 판단한다고 가정합니다. B에게는 연 10,000만원을 받았습니다.
- 시가: 12,000만원 (제1항)
- 차액: 12,000 − 10,000 = 2,000만원, 시가 대비 2,000 ÷ 12,000 ≒ 16.7%
- 5% 금액: 12,000 × 5% = 600만원. 2,000만원은 이를 넘으므로 제88조제3항의 문턱을 충족합니다. 3억원에는 미달하지만 둘 중 하나로 충분합니다.
제5항에 따라 차액 2,000만원이 익금산입 대상입니다. 이 경우 감정평가는 순서상 필요하지 않다는 것이 작성자의 해석입니다.
사례 2 (비교조건이 맞지 않는 경우). 같은 건물의 제3자 임대 12,000만원이 있지만 다른 층이고 계약 기간도 달라 유사한 상황이라고 보기 어렵다고 가정합니다. 이때는 제1항의 가격이 없는 것으로 보아 시가가 불분명한 경우로 정리하고 제2항 제1호로 넘어가는 것이 작성자의 해석입니다. 감정평가법인등의 감정이 10,500만원과 11,500만원 두 건이라면 평균은 (10,500 + 11,500) ÷ 2 = 11,000만원입니다.
- 차액: 11,000 − 10,000 = 1,000만원, 시가 대비 1,000 ÷ 11,000 ≒ 9.1%
- 5% 금액: 11,000 × 5% = 550만원. 1,000만원은 이를 넘으므로 문턱을 충족합니다.
사례 1과 비교하면 같은 실제 임대료 10,000만원인데 익금산입액이 2,000만원에서 1,000만원으로 달라집니다. 비교조건이 맞지 않는 제3자 임대료를 제1항 가격으로 그대로 쓰면 시가를 1,000만원 과대하게 잡는 결과가 됩니다. 반대로 비교조건이 맞는데도 감정을 받아 낮은 가액을 쓰면 제1항의 순서를 건너뛴 것이 됩니다.
제2항 제1호가 감정가액이 둘 이상이면 평균액을 쓰도록 정한 점도 결론을 바꿉니다. 같은 두 건에서 한 건만 제출하면 다음과 같습니다.
| 사용한 감정 | 시가 | 차액 | 5% 금액 | 결과 |
|---|---|---|---|---|
| 두 건 평균 | 11,000 | 1,000 | 550 | 적용 대상 |
| 11,500만원 한 건 | 11,500 | 1,500 | 575 | 적용 대상 |
| 10,500만원 한 건 | 10,500 | 500 | 525 | 미적용 (4.76%) |
낮은 한 건만 쓰면 문턱 아래로 내려갑니다. 원문은 감정한 가액이 둘 이상이면 그 평균액이라고 정하므로, 존재하는 감정을 선택적으로 제출하는 방식은 문언과 맞지 않는다는 것이 작성자의 해석입니다.
4. 사례 3과 반대 조건: 5% 문턱과 시가 판정 단계의 상호작용
사실 하나만 바꿉니다. 사례 1에서 B에게 받은 임대료를 11,500만원으로 합니다. 제3자 임대료 12,000만원이 제1항 가격으로 인정되면 시가는 12,000만원입니다.
- 차액: 12,000 − 11,500 = 500만원, 시가 대비 ≒ 4.2%
- 5% 금액은 600만원이며 500만원은 이에 미달합니다. 3억원에도 미달합니다.
제88조제3항에 따라 제6호는 적용되지 않으며 조정이 없습니다 [1]. 이 결론은 시가가 제1항 가격으로 정해졌기 때문에 나옵니다. 이제 판정 단계가 달라지는 두 경우를 같은 실제 임대료 11,500만원에 대입해 비교합니다. 앞의 시나리오 A는 제1항 가격이 인정되는 사실관계이고, B·C는 제3자 임대료가 유사한 상황이 아닌 별개의 사실관계입니다. 동시에 성립하는 가정이 아닙니다.
| 시나리오 | 시가 판정 단계 | 시가 | 실제 임대료 | 차액 | 5% 금액 | 결과 |
|---|---|---|---|---|---|---|
| A | 제1항 가격 | 12,000 | 11,500 | 500 | 600 | 미적용 |
| B | 제2항 제1호 (12,000·13,000 평균) | 12,500 | 11,500 | 1,000 | 625 | 적용 대상 |
| C | 제2항 제1호 (11,000 한 건) | 11,000 | 11,500 | 해당 없음 | 해당 없음 | 저가 임대 아님 |
시나리오 B는 (12,000 + 13,000) ÷ 2 = 12,500, 차액 12,500 − 11,500 = 1,000, 5% 금액 12,500 × 5% = 625로 검산됩니다. C는 시가 11,000이 실제 임대료 11,500보다 낮아 제6호의 전제인 "시가보다 낮은 임대료"가 성립하지 않습니다. 같은 임대료라도 제1항 가격이 인정되면 미적용, 감정가액이 시가가 되면 적용 대상일 수 있으므로 시가 판정 단계가 곧 결론입니다. 제1항 가격이 인정되는 사실관계에서 감정가액이 더 낮다는 이유로 감정가액을 택하는 것은 앞서 본 순서와 맞지 않습니다.
제1항의 "유사한 상황"이 어느 정도의 비교조건 일치를 뜻하는지는 원문에 기준이 없습니다. 작성자의 분석틀로는 면적·층·위치·계약 기간·체결 시점·보증금 조건 각각에 대해 차이가 임대료에 미친 영향을 설명할 수 있는지를 봅니다. 차이가 사소하거나 설명 가능하면 제1항 가격으로 보고, 차이를 설명할 수 없으면 제2항으로 넘기는 판단이 가능합니다. 이는 확정된 기준이 아니라 사실관계별 판단입니다.
큰 거래에서는 3억원 기준이 작동합니다. 가상으로 시가가 연 80억원이면 5%는 4억원인데 차액 3억원(3.75%)도 3억원 이상이므로 제3항을 충족합니다. 반대 방향인 제7호도 문턱 계산은 같습니다. 시가 12,000만원인 건물에 특수관계인 임대인에게 13,000만원을 지급했다면 차액 1,000만원, 시가 대비 ≒ 8.3%로 5%를 넘습니다. 제89조제4항이 제6호와 제7호를 함께 가리키므로 시가 판정 순서도 같습니다 [2].
5. 기업 대응: 증빙을 시가 판정 단계에 연결합니다
증빙은 모든 법인에 일률적으로 요구되는 목록이 아니라 각 판단 단계를 뒷받침하는 자료입니다. 아래는 작성자의 실무 제안입니다.
- 제3자 임대차계약서와 동일성 비교표: 제1항의 "유사한 상황"을 입증합니다. 면적·층·기간·보증금·체결 시점을 특수관계인 계약과 나란히 놓고, 차이가 있으면 가격에 미친 영향을 함께 적어야 사례 2처럼 제1항 가격을 배제하거나 사례 1처럼 유지하는 이유가 설명됩니다.
- 감정평가서와 평가 기준시점: 제2항 제1호 적용을 뒷받침합니다. 제88조제2항이 행위 당시를 기준으로 하므로 기준시점이 임대차 계약 시점과 어긋나지 않는지 확인해야 합니다. 둘 이상의 감정이 있으면 평균액이 시가이므로 전부 보관합니다.
- 실제 임대료 수령 내역: 차액과 5% 계산의 분자를 확정합니다. 시가가 같아도 실제 수령액이 500만원 달라지면 사례 3처럼 문턱의 위아래가 바뀝니다.
정리하면 결론은 조건부입니다. 제3자 임대료가 유사한 상황으로 설명되면 그 가격이 시가이고 감정가액은 이를 대체하지 않습니다. 설명되지 않으면 시가가 불분명한 경우로 보아 감정가액이 시가가 되며, 둘 이상이면 평균액입니다. 어느 단계든 차액이 시가의 5% 미만이면서 3억원에도 미달하면 조정되지 않습니다. 문턱 근처의 거래는 시가 판정 단계에 따라 결론이 바뀌므로, 어느 단계로 판단했는지를 비교표와 평가서로 구분해 기록해 두는 것이 판단의 재현에 도움이 됩니다.
참고 출처
[1] 법인세법 시행령 제88조(부당행위계산의 유형 등) 제1항제6호·제7호, 제2항, 제3항, 시행 2026. 2. 27. 국가법령정보센터
[2] 법인세법 시행령 제89조(시가의 범위 등) 제1항, 제2항, 제4항, 제5항, 시행 2026. 2. 27. 국가법령정보센터
